财政部、国家税务总局


财政部、国家税务总局关于被撤销金融机构有关税收政策问题的通知

2003年7月3日 财税[2003]141号

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)、国家税务局、地方税务局：
　　为了促进被撤销金融机构的清算工作，加强对金融活动的监督管理，维护金融秩序，根据《金融机构撤销条例》第二十一条的规定，现对被撤销金融机构清理和处置财产过程中有关税收优惠政策问题通知如下：
　　一、享受税收优惠政策的主体是指经中国人民银行依法决定撤销的金融机构及其分设于各地的分支机构，包括被依法撤销的商业银行、信托投资公司、财务公司、金融租赁公司、城市信用社和农村信用社。除另有规定者外，被撤销的金融机构所属、附属企业，不享受本通知规定的被撤销金融机构的税收优惠政策。
　　二、被撤销金融机构清理和处置财产可享受以下税收优惠政策：
　　1．对被撤销金融机构接收债权、清偿债务过程中签订的产权转移书据，免征印花税。
　　2．对被撤销金融机构清算期间自有的或从债务方接收的房地产、车辆，免征房产税、城镇土地使用税和车船使用税。
　　3．对被撤销的金融机构在清算过程中催收债权时，接收债务方土地使用权、房屋所有权所发生的权属转移免征契税。
　　4．被撤销金融机构财产用来清偿债务时，免征被撤销金融机构转让货物、不动产、无形资产、有价证券、票据等应缴纳的增值税、营业税、城市维护建设税、教育费附加和土地增值税。
　　三、除第二条规定者外，被撤销的金融机构在清算开始后、清算资产被处置前持续经营的经济业务所发生的应纳税款应按规定予以缴纳。
　　四、被撤销金融机构的应缴未缴国家的税金及其他款项应按照法律法规规定的清偿顺序予以缴纳。
　　五、被撤销金融机构的清算所得应该依法缴纳企业所得税。
　　六、本通知自《金融机构撤销条例》生效之日起开始执行。凡被撤销金融机构在《金融机构撤销条例》生效之日起进行的财产清理和处置的涉税政策均按本通知执行。本通知发布前，属免征事项的应纳税款不再追缴，已征税款不予退还。



　　内容提要: 销售假冒注册商标的商品罪具有未遂形态，应以１５万元和２５万元分别作为本罪未遂数额较大和数额巨大的标准。在既、未遂形态并存时，只要已售部分达到既遂数额标准，就应整体评价为犯罪既遂。既、未遂并存的量刑模式在两部分均符合相应形态数额标准的前提下，应选择性适用先并后定再调整或先定后并二次调整以有利于被告人；在仅有单一部分达到相应形态数额标准时，不应对另一部分仅作为量刑情节考虑。


随着我国社会主义市场经济的不断发展，知识产权已备受关注，其价值亦越来越受重视。销售假冒注册商标的商品罪作为侵犯知识产权犯罪中较为普遍的一种犯罪形式，随着我国经济社会的发展，发案数正呈现出扩大化的趋势，也逐渐受到立法者和司法者的重视。于是，最高人民法院、最高人民检察院先后于２００４年、２００７年颁布了《关于办理侵犯知识产权刑事案件具体应用法律若干问题的解释》和《关于办理侵犯知识产权刑事案件具体应用法律若干问题的解释（二）》，后又于２０１１年会同公安部共同出台了《关于办理侵犯知识产权刑事案件适用法律若干问题的意见》（以下分别简称《解释》、《解释二》、《意见》），以加强对商标权的刑法保护。尽管如此，我国现行《刑法》中的销售假冒注册商标的商品罪无论在理论方面还是实践方面尚不完善，存在诸多问题。本文将结合“两高”的相关司法解释对销售假冒注册商标的商品罪的犯罪停止形态展开研讨。

一、销售假冒注册商标的商品罪存在未遂形态

销售假冒注册商标的商品罪是否存在未遂的犯罪停止形态在理论上是有争议的，其中以下三种观点最具代表性。第一种观点认为本罪不存在未遂形态，理由是“销售金额在５万元以上”这一罪状系本罪构成要件，不符合这一要件的，不构成本罪。这种观点认为，《刑法》规定该罪的犯罪数额为５万元不仅是对犯罪结果的要求，更是对达到犯罪标准的危害程度的要求。[1]第二种观点承认本罪存在未遂形态，但认为本罪行为人主观上具有销售假冒注册商标商品的意图，客观上已经实施、正在实施或者将要实施销售假冒注册商标的商品的行为，即使实际销售金额未达数额较大的标准，也并不影响行为人的行为构成本罪（未遂）。[2]第三种观点则对此持肯定态度，认为销售行为未完成，但通过其购进的货物价值以及已销售的部分金额可以确定行为人可能得到的销售金额，并进而成立本罪的未遂。[3]

就第一种观点而言，笔者认为其误解了销售金额的概念，从实质上否认了销售金额包括对尚未销售商品的货值金额的认定。根据《解释》第９条的规定，“销售金额”是指销售假冒注册商标的商品后所得和应得的全部违法收入。这意味着司法解释已明确了本罪计算销售金额时包括了尚未销售的部分。因此，仅根据未达到实际已销售的金额标准而认为不构成犯罪，显然背离了该司法解释所确定的内容。

就第二种观点而言，以销售金额未达到本罪既遂所要求的标准而认定为未遂显然模糊了犯罪未遂的含义。本罪以销售金额人民币５万元作为犯罪既遂的标准，一旦销售金额不足５万元，同时与尚未销售的商品的货值金额累加不足１５万元的，则不构成本罪，而不符合该观点中“实际销售金额未达数额较大的标准，也并不影响行为人的行为构成本罪”的结论。

笔者赞成第三种观点。就故意犯罪的停止形态而言，按其行为最后停顿时犯罪是否已经完成为标准，可以区分为两种基本类型：其一是犯罪的完成形态，即犯罪的既遂形态，是指故意犯罪在其发展过程中未在中途停止下来而得以进行到底、行为人的行为已经完全符合《刑法》分则中所规定的某一具体犯罪构成的全部构成要件的情形。其二是犯罪的未完成形态，即故意犯罪在其发展过程中，由于主观或者客观方面的原因中途停止下来，行为人的行为没有达到某一具体犯罪构成的全部构成要件的情形。在犯罪未完成形态这一类型中，又可以根据犯罪停止下来的原因或与犯罪是否实际着手等不同情况，进一步再区分为犯罪的预备、未遂和中止三种形态。[4]从我国《刑法》规定的实际情形来看，《刑法》分则规定的各种犯罪构成及其刑事责任，一般都是以犯罪既遂为标准的，如果以犯罪的成立为标准，《刑法》一般都会在条文中相应列出。[5]如认为销售假冒注册商标的商品罪只有既遂形态，而全然不顾犯罪行为并未实施完毕或者犯罪结果并未发生等情况，则未免打击面过大，更无法体现罪、责、刑相适应的刑法基本原则。

在此前提下，对于如何判断本罪的未遂形态问题仍值得讨论。《刑法》第２３条规定：已经着手实行犯罪，由于犯罪分子意志以外的原因而未得逞的，是犯罪未遂。对于未遂犯，可以比照既遂犯从轻或者减轻处罚。在具体判断本罪的犯罪停止形态时，需对是否已经着手以及犯罪结果是否发生进行辨析，以与犯罪预备和犯罪既遂相区别。对此，必须将“销售”的概念予以厘清。从横向角度作广义理解，“销售”包括零售、批发、代销、贩卖、市场销售、内部销售等以任何方式将假冒他人注册商标的商品有偿转让的行为，而不包括无偿赠送、抛弃、购买自用。[6]从纵向视角作广义理解，其又包括进货、储存、运输、出售、盘点、整理、结算等多个行为。笔者认为，在本罪具体判断犯罪着手及犯罪的结果发生等问题时，从横向角度对“销售”统一作广义理解，已基本无争议，但从纵向角度应如何理解，则应当区分情况作具体判断。

《意见》第８条第１款规定，销售明知是假冒注册商标的商品，具有下列情形之一的，依照《刑法》第２１４条的规定，以销售假冒注册商标的商品罪（未遂）定罪处罚：一是假冒注册商标的商品尚未销售，货值金额在１５万元以上的；二是假冒注册商标的商品部分销售，已销售金额不满５万元，但与尚未销售的假冒注册商标的商品的货值金额合计在１５万元以上的。该条文亦表达了在认定犯罪着手行为时应对“销售”作纵向广义理解。

此外，《意见》第８条第１款还阐述了在判断犯罪结果是否发生时，应对“销售”作纵向狭义理解的结论，以避免尚未售出的部分商品被人为同化为已售出的商品，从而导致对犯罪停止形态的误判。其明确规定了，只要商品尚未销售或部分销售但未达到销售金额数额较大的标准，以犯罪未遂论。就社会危害性而言，司法者一般均会将未售出的商品依法扣押并销毁，防止其流入市场造成鱼目混珠，以有效防止商标被非法滥用而导致商标价值受损的危害后果。如对此类尚未售出商品的犯罪行为认为是犯罪既遂，则显然无法体现行为、社会危害性与刑事责任之间的平衡。

可以说，《意见》的颁布，对本罪是否存在未遂形态的争议起到了定分止争的作用，也为司法实践认定本罪的未遂提供了理论依据。

二、销售假冒注册商标的商品罪未遂数额标准的沿革

本罪既遂的定罪标准十分明确，“两高”《解释》第２条规定，销售金额数额５万元以上是数额较大，销售金额数额２５万元以上是数额巨大。虽然本罪未遂停止形态下判断数额较大和数额巨大曾经缺失标准，但随着《意见》的出台，该问题也趋于明朗化。《意见》第８条第２款规定，假冒注册商标的商品尚未销售，货值金额分别达到１５万元以上不满２５万元、２５万元以上的，分别依照《刑法》第２１４条规定的各法定刑幅度定罪处罚。显然无论是理论还是实践中对于货值金额１５万元以上作为犯罪未遂的起点已无争议，但对于是否应以《意见》中规定的２５万元作为区分本罪未遂数额较大和数额巨大的界限，实践中却仍争议不断，而这一争议也直接导致了同类案件定罪量刑的失衡。

实践中主要有两种做法。第一种做法是以尚未销售的货值金额达到１５万元作为未遂犯数额较大的标准，１２５万元作为未遂数额巨大；第二种做法则与《意见》一致，将１５万元作为数额较大的标准，将２５万元作为未遂数额巨大的标准。

为便于理解，笔者必须对第一种做法中１２５万元标准的来源进行阐述。该标准的出现是建立在本罪未遂的数额标准与既遂的数额标准存在一定的数额折算比例的基础之上，且受到《意见》出台前实践中曾一度以２５万元作为本罪未遂数额标准时若干观点的影响。在《意见》出台前，《刑法》和相关司法解释均未对本罪未遂的数额标准作出规定，从而导致了实践中对本罪未遂的数额标准不明确。实践中主要有两种观点，一种认为根据立法技术，在《刑法》分则没有特别规定的情况下，犯罪既遂和犯罪未遂的数额标准应当是一致的，但另一种观点则以与本罪行为特征较为近似的《刑法》第１４０条生产、销售伪劣产品罪作论据，指出本罪既遂与犯罪未遂不应采取相同的数额标准，否则将导致打击面过大。实践中的争论一度十分激烈，为解决该争议，上海市高级人民法院、上海市人民检察院、上海市公安局、上海市司法局于２００５年１１月７日联合制定了《关于办理销售假冒注册商标的商品刑事案件中对假冒注册商标的商品尚未销售行为如何处理的意见》，规定假冒注册商标的商品尚未销售，货值金额达到销售金额５倍以上的，以销售假冒注册商标的商品罪（未遂）定罪处罚。该规定的实施，在当时明确了应以２５万元作为本罪未遂定罪的数额起点。然而，这一规定却并未彻底解决问题，该２５万元应当作为犯罪金额数额较大的标准还是数额巨大的标准，在本罪未遂形态下成为了新的争议焦点，因为２５万元恰好又是本罪既遂犯数额巨大的起点。基于该规定，一种观点认为，本罪的既遂形态与未遂形态在没有《刑法》或司法解释特殊规定的情况下，应当采取一致的标准，即该２５万元既是本罪构成犯罪未遂的起点，亦是认定犯罪金额数额巨大的标准。这一观点的问题显而易见，即人为地排除了《刑法》条文中“犯罪金额数额较大”的规定对本罪未遂犯的适用——即未遂形态只有数额巨大，从而造成本罪既遂和未遂不同形态在适用法律上不对等。另一种观点则认为，本罪在条文设置上既然存在数额较大和数额巨大，在没有特殊规定的情况下，不应否认未遂形态定性为数额较大的可能。但这种观点同样带来了问题，即如何确定本罪未遂形态数额巨大的标准。为解决这一问题，后一种观点又对上述规定中出现的“５倍”作扩张解释，将本罪既遂形态数额巨大标准的２５万元的５倍作为认定未遂形态数额巨大的标准，即１２５万元。[7]

虽然２０１０年５月《最高人民检察院公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》出台后，本罪未遂犯的定罪起点被明确为１５万元，但针对本罪未遂形态数额巨大标准的争论仍没有改变，依然为１２５万元与２５万元之争。尽管随着２０１１年《意见》的出台，本罪未遂形态数额巨大的标准已被明确为２５万元，实践中支持上述第二种做法者也越来越多，但不可否认的是，《意见》第８条的合理性在实践中仍受到质疑，也并未达到统一诉讼标准的效果。

笔者赞同《意见》第８条第２款的规定，认为应当以２５万元作为认定本罪未遂形态数额巨大的标准，理由是，原先两种犯罪停止形态数额标准之间５倍的倍数关系理论依据不足。虽然作为有权解释的“两高”《解释》中确实规定了５万元与２５万元这两个概念，但并不意味着本罪数额巨大的标准必然５倍于数额较大的标准。尽管对于本罪既遂形态而言，这两个标准间恰好是５倍的关系，但其并不具有普适性。另一方面，确定１２５万元作为未遂形态数额巨大标准的立足点是将２５万元作为定罪起点，而该起点已被《意见》所否定。此外，即使《意见》未出台，从立法技术角度来看，《刑法》分则条文表述时均以犯罪既遂为蓝本，在无特殊规定的情况下，确定的数额标准当然及于该罪的所有停止形态。以与本罪相似的《刑法》第１４０条生产、销售伪劣产品罪为参照，其既遂犯的量刑幅度根据销售金额的不同予以划分，分别为：人民币５万元、２０万元、５０万元、２００万元。又根据最高人民法院、最高人民检察院、公安部、国家烟草专卖局《关于办理假冒伪劣烟草制品等刑事案件适用法律问题座谈会纪要》第１条规定：伪劣烟草制品尚未销售，货值金额分别达到１５万元以上不满２０万元、２０万元以上不满５０万元、５０万元以上不满２００万元、２００万元以上的，分别依照《刑法》第１４０条规定的各量刑档次定罪处罚。将该会议纪要与《刑法》第１４０条相对照，除了起刑点分别为５万元与１５万元外，其余数额标准完全相同。可见，其未遂犯的数额标准与既遂犯是相同的，区别仅在于通过特殊的规定将未遂犯的起刑点提高了。笔者认为，本罪未遂形态的数额标准应当分别为１５万元和２５万元。

虽然由于种种原因，司法实践中对于本罪未遂形态数额标准的认识走了一条弯曲坎坷之路，也尽管《意见》颁布后，时至今日仍未能完全扭转原先对《刑法》条文误读的现象，同案不同判的现象也依然存在，但不可否认的是，《意见》第８条第２款的确立对正确认识本罪未遂形态数额标准有着积极的意义，而这种积极意义也正在逐渐放大。此外，《意见》第８条的确立，体现了司法者追求改变实践中对本罪未遂形态打击不力局面的不懈努力，同时也契合了当今世界加强保护知识产权的趋势，符合事物的发展规律。

总之，既然《意见》属有权解释，一旦颁布即应成为司法者执法的依据。而犯罪数额标准又是司法人员通过诉讼活动定罪量刑的依据，其本身不具有可塑性，对于已确定的数额标准，理应执行。在这具有进步意义之《意见》第８条已确立的情况下，仍陷于原本不合理数额标准之窠臼，是绝不可取的。

三、既未遂并存的犯罪停止形态辨析

销售假冒注册商标的商品罪虽然在刑法理论中被归类为数额犯，但其与盗窃罪等普通的数额犯还是有所不同。构成本罪的具体犯罪行为往往存在一定的连续性，是一次一次销售行为的累积。实践中，在查获此类犯罪时，往往是处于部分商品已被销售而部分尚未销售的状态。同一案件中，既遂与未遂共存时，如何定罪量刑，学者鲜有涉及，实践中也缺乏统一的标准。幸而这一问题已引起了司法者的重视，《意见》第８条第１款第２项及第３款分别规定，假冒注册商标的商品部分销售，已销售金额不满５万元，但与尚未销售的假冒注册商标的商品的货值金额合计在１５万元以上的，依照《刑法》第２１４条的规定，以销售假冒注册商标的商品罪（未遂）定罪处罚；销售金额和未销售货值金额分别达到不同的法定刑幅度或者均达到同一法定刑幅度的，在处罚较重的法定刑或者同一法定刑幅度内酌情从重处罚。

《意见》实质上为下列两种本罪既、未遂并存的情况设立了相应的判断规则。其一，当已销售部分的数额和未销售部分的数额均未达到本罪既遂和未遂的数额标准，而两者相加的数额却超过本罪未遂数额标准的情况下，以犯罪未遂认定。其二，当已销售部分的数额和未销售部分的数额均已达到本罪既遂和未遂的数额标准，则应以法定刑高的犯罪停止形态论处。当遇到两部分处于同一法定刑幅度时，则在该法定刑幅度内酌情从重处罚。

《意见》虽创新地对上述两种情形确立了判断的规则，具有一定的先进性，但笔者认为，其仍存在缺陷。当已销售部分的数额和未销售部分的数额均已达到本罪既遂和未遂的数额标准时，根据《意见》，以法定刑幅度高者论处或在同一法定刑幅度内酌情从重处罚，但《意见》只是明确了犯罪行为的量刑幅度，却并未明确是以犯罪既遂还是以犯罪未遂认定。参考“两高”《关于办理诈骗刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第６条，诈骗既有既遂又有未遂，分别达到不同的量刑幅度的，依照处罚较重的规定处罚；达到同一量刑幅度的，以诈骗罪既遂处罚。可见，“两高”针对诈骗犯罪停止形态的态度亦不明朗，当达到同一量刑幅度时，认定为诈骗罪既遂，在分别达到不同的量刑幅度时，依照较重的规定处罚，笔者揣摩“两高”针对诈骗罪既、未遂形态共存时所持意见大概是一旦未遂部分的量刑幅度更高，则一律认定为诈骗未遂。是否这种标准属于合理？笔者认为值得商榷。

另一方面，在实践中遇到此类情形时，有仅以既遂论处而不再追究其未遂的刑事责任的做法，有在以既遂论处的同时将未遂作为量刑从重的情节来考虑，当然也不排除有极少的观点认为应以数罪论处的。[8]笔者认为，此类情况应以犯罪既遂定罪处罚。理由是，同一罪名中既遂部分和未遂部分同时并存时，一般应确定犯罪行为的停止形态为既遂，同时排除同罪中的数罪并罚。这是因为，在部分行为已构成犯罪既遂的情况下，如仅因为另一部分行为属未遂性质而将整体行为认定为犯罪未遂，则使得既遂的停止形态处于不确定状态，与刑法理论相悖。当然，将该行为整体评价为犯罪既遂后，必须在量刑上对未遂部分予以一定的就轻考虑。

四、既、未遂形态并存的量刑模式选择